Con il D.Lgs 192/2021 è stata recepita la Direttiva 1910/2018, che disciplina in particolare alcuni aspetti relativi agli scambi intracomunitari, tra cui il requisito per la non imponibilità nei casi di “operazioni a catena”.

Si deve intendere operazione a catena quella situazione in cui vi sono più cessioni, ma solo un trasporto e pertanto diventa determinante capire a quale cessione attribuire il trasporto.

Il caso in esame

Il caso più evidente relativo a tale problema è emerso a livello comunitario con la sentenza della Corte di Giustizia di cui alla causa C-386/16.

Un soggetto lituano vendeva merce a dei clienti estoni. Tali clienti cedevano la stessa merce a dei loro clienti tedeschi e questi ultimi andavano direttamente in Lituania a ritirare la merce.

Lo schema di fatturazione era il seguente:

• Fattura per cessione intracomunitaria senza iva dal lituano all’estone,
• Un’altra fattura senza iva dall’estone al tedesco, con quest’ultimo che effettuava l’acquisto intracomunitario nel suo Paese e che quindi assolveva con reverse charge l’iva tedesca.

La Corte di Giustizia ha ritenuto il comportamento non conforme alla Direttiva, nonostante la Circolare dell’Agenzia delle Entrate 13/1994, lo avesse ritenuto conforme.

La Circolare dell’Agenzia delle Entrate sulle operazioni a catena

La circolare nazionale prevedeva che nelle operazioni a catena ci fossero tre soggetti: il primo cedente, un operatore intermedio e il cessionario finale, dove l’operatore intermedio incarica il primo cedente di eseguire il trasporto direttamente al cessionario finale. In questo caso è corretto che sia il primo cedente che l’operatore intermedio emettano fatture senza iva.

La sentenza della Corte di Giustizia

Nel caso trattato dalla Corte di Giustizia, la differenza si sostanzia nel fatto che il trasporto è eseguito dal cessionario finale e quindi risulta evidente che la cessione con trasporto è quella eseguita dall’operatore intermedio nei confronti del cliente finale (la seconda cessione).

La prima cessione quindi e una “cessione senza trasporto” che avviene nel Paese del primo cedente.

In sostanza, quando il trasporto è curato dal cessionario finale, si è in presenza di una “cessione senza trasporto” dal primo cedente all’operatore intermedio, e come tale deve essere assoggettata ad Iva nel Paese del primo cedente.

Successivamente, con la seconda cessione, si avrà l’effettiva cessione intracomunitaria non imponibile, con particolarità che il luogo di effettuazione di tale cessione comunitaria è nel Paese del primo cedente, e quindi l’operatore intermedio deve essere qui identificato.

La Direttiva ha quindi chiarito che nel caso di trasporto effettuato dall’operatore intermedio, si considera che la cessione con trasporto sia la prima, salvo che tale operatore intermedio non sia identificato nel Paese di partenza della merce e non utilizzi tale numero di identificazione, poiché in tale caso la cessione con trasporto è quella effettuata dall’operatore intermedio.

Esempio della fattispecie di cui trattasi

Volendo fare un esempio pratico su un caso di operazione triangolare, se un italiano cede la merce ad un tedesco, il quale la cede ad un francese, e la merce viene trasportata dal tedesco in Francia, l’italiano fattura in genere non imponibile ex art. 41 al tedesco, disinteressandosi quindi di chi tra tedesco e francese sopporterà i rischi del trasporto.

Qualora il tedesco, invece sia identificato in Italia e comunichi all’italiano di voler effettuare l’operazione con la partita iva italiana, l’italiano fattura con Iva al tedesco, e quest’ultimo utilizzando la partita iva italiana, fattura la cessione intracomunitaria non imponibile ai sensi dell’art. 41 nei confronti del francese.

Poi si hanno le operazioni a catena con più di tre soggetti dove le casistiche potrebbero cambiare.

In sostanza dovrebbero essere verificate tutte le procedure adottate per le operazioni a catena in quanto non tutte le indicazioni generiche ad esempio nella citata circolare dell’Agenzia delle entrate sulle quadrangolari o triangolari con lavorazione sono sempre corrette.